Verolainsäädäntö sisältää yritystoiminnan jatkuvuuden turvaamiseen tähtääviä verotuksen huojennussäännöksiä, joita sovelletaan, jos yritys tai sen osa luovutetaan yritystoimintaa jatkavalle henkilölle. Huojennussäännöksiä koskeva lainsäädännön uudistustarve on aika ajoin keskustelun kohteena. Vuoden 2017 alussa toteutettu lahja- ja perintöverotuksen keventäminen tähtäsi osaltaan sukupolvenvaihdosten veroseuraamusten alentamiseen, vaikka vaihdosta koskeviin nimenomaisiin säännöksiin ei tehty muutoksia tuloverolain metsävähennystä koskevia säännöksiä lukuun ottamatta.
Sukupolvenvaihdoksen huojennussäännökset tuloverotuksessa
Jos sukupolvenvaihdos toteutetaan kaupalla tai lahjanluonteisella kaupalla, myyjän luovutusvoitto voi olla tuloverotuksessa verovapaa laissa säädettyjen edellytysten täyttyessä. Tuloverolain luovutusvoiton verovapautta koskeva säännös muun muassa edellyttää, että yritys tai sen osa myydään laissa luetellulle lähisukulaiselle. Jatkajan edellytetään jatkavan toimintaa viiden vuoden ajan. Mikäli luovutuksensaaja luovuttaa omaisuutta edelleen ennen viiden vuoden määräaikaa, verottamatta jäänyt luovutusvoitto huomioidaan jatkajan luovutusvoittoa laskettaessa.
Vuoden 2017 alussa tuli voimaan metsälahjavähennystä koskevat tuloverolain säännökset, jotka ulottavat sukupolvenvaihdosta koskevat huojennussäännökset myös metsätalouden harjoittamista jatkavalle henkilölle. Metsätaloutta jatkavaan henkilöön ei sovelleta perintö- tai lahjaverotuksen huojennussäännöksiä, mutta hän voi saada metsätalouden tuloverotuksessa vähennyksen, joka lasketaan metsätilasta maksetun lahjaveron perusteella. Huomionarvoista on, että metsälahjavähennystä ei myönnetä perintöveron perusteella, joten metsätilat ovat sukupolvenvaihdosta koskevien huojennussäännösten piirissä ainoastaan elinaikaisten luovutusten osalta.
Sukupolvenvaihdokset perintö- ja lahjaverotuksessa
Perintö- ja lahjaverotusta voidaan perintö- ja lahjaverolaissa säädetyissä tilanteissa huojentaa, jos perillinen tai lahjansaaja jatkaa perintönä, testamentilla tai lahjana saamaansa yritystoimintaa. Perintö- ja lahjaverolain mukaiset huojennussäännökset eivät edellytä sukulaisuussuhdetta.
Huojennus edellyttää, että yritystoiminta täyttää verolainsäädännössä määritellyn elinkeinotoiminnan tunnusmerkit. Jos yhtiö harjoittaa esimerkiksi ainoastaan vuokraustoimintaa tai passiivista sijoitustoimintaa, omistuksenvaihdos ei oikeuta huojennukseen. Metsätalouteen liittyvä metsävarallisuus ei yksin oikeuta sukupolvenvaihdoshuojennukseen. Metsävarallisuus voi tulla huojennuksen piiriin osana maatalouden sukupolvenvaihdosta.
Perintö- ja lahjaverotuksessa noudatetaan lähtökohtaisesti käyvän arvon periaatetta. Varat siis arvostetaan perintö- tai lahjaveron määrää laskettaessa niiden käypään arvoonsa. Kun kysymys on sukupolvenvaihdoksesta, arvostetaan yritysvarallisuus huojennettuun arvoonsa, jonka laskennan pohjana käytetään yhtiön nettovarallisuutta. Huojennus voi siis johtaa merkittävään veroetuun, koska sekä varallisuuden realisoitumaton käypä arvo että yhtiön laskennallinen tuottoarvo jäävät sukupolvenvaihdoksissa huomioimatta. Myös yhtiön sijoitusluonteinen varallisuus voi sisältyä huojennuksen piiriin, jos yhtiö harjoittaa muuta elinkeinotoimintaa sijoitustoiminnan lisäksi.
Huojennus voidaan myöntää myös lahjanluonteisessa kaupassa. Tällöin saajan maksama kauppahinta otetaan huomioon lahjaveroa laskettaessa.
Huojennusten saaminen edellyttää, että saaja jatkaa varoilla yritystoiminnan harjoittamista. Jatkamisen osoittaminen arvioidaan tapauskohtaisesti. Myös perintö- ja lahjaverotuksen huojennussäännös edellyttää toiminnan jatkamiselta tiettyä kestoa. Mikäli saaja luovuttaa pääosan huojennuksen piiriin kuuluneesta yrityksestä ennen kuin viisi vuotta on kulunut perintö- tai lahjaverotuksen toimittamispäivästä, maksuunpanematta jätetty vero maksuunpannaan 20 prosentilla korotettuna. Määräaika lasketaan siis perintö- tai lahjaverotuksen toimittamispäivästä.
Lopuksi
Lainsäädännön sisältämät sukupolvenvaihdoksen huojennussäännökset voivat johtaa hyvin merkittäviin veroetuihin. Säännösten edellytykset on säädetty tiukasti, ja niiden soveltamisala on täsmentynyt oikeuskäytännössä. On huomattava, että eri säännökset sisältävät toisistaan poikkeavia edellytyksiä. Tämän johdosta vaihdoksen toteuttaminen on syytä suunnitella huolellisesti. Oikeuskäytännössä on myös jouduttu ratkaisemaan tilanteita, onko vastikkeettomassa tai alihintaisessa yrityksen omistajan vaihdoksessa kysymys lahjaverotuksen piiriin kuuluvasta sukupolvenvaihdoksesta, vai tuloverotuksen piiriin kuuluvasta jatkajan sitouttamisesta.
Sukupolvenvaihdos voidaan – ja on usein syytäkin – aloittaa luopujan ollessa vielä aktiivisesti mukana yritystoiminnan harjoittamisessa. Vaiheittainen luopuminen tuo monia etuja, jotka eivät liity pelkästään verotukseen. Jatkaja voidaan hyvissä ajoin ottaa mukaan yhtiön omistajaksi, ja sitouttaa ja kouluttaa toiminnan jatkamiseen. Olisi ikävää, jos yritystoiminnan jatkamista koskeva kysymys jäisi ratkaistavaksi vasta yrittäjän kuolinpesässä.
Vaiheittaisella luovutuksella voidaan myös madaltaa verotusta verrattuna yrityksen kokonaisvaihdokseen, koska perintö- ja lahjaverotus on progressiivista. Mikäli lahjoitusten, tai lahjoituksen ja perimystapahtuman, väliin jää aikaa yli kolme vuotta, edellistä lahjoitusta ei huomioida myöhempää saantoa verotettaessa.
