Taustaa
KHO:n 27.1.2019 antamassa ratkaisussa (2020:7) linjataan perintö- ja lahjaverolain sukupolvenvaihdoksen huojennussäännöksen edellyttämää jatkamisvaatimusta. Verohallinto on aikaisempaan oikeuskäytäntöön perustuen katsonut ohjeistuksessaan, että sukupolvenvaihdoksen huojennussäännöksen jatkamisvaatimuksen täyttyminen edellyttää myös vähintään 10 %:n ääniosuutta yhtiössä.
Perintö- ja lahjaverolain 55 §:n sisältämät sukupolvenvaihdoksen huojennussäännökset edellyttävät, että lahjaan tai perintöön sisältyy yritys tai osa siitä, ja että saaja jatkaa yritystoimintaa lahjana tai perintönä saamillaan varoilla. Perintö- ja lahjaverolain 57 §:n mukaan huojennuksen kohteena olevalla yrityksellä tarkoitetaan myös vähintään 1/10 yrityksen omistamiseen oikeuttavista osakkeista.
Sukupolvenvaihdoshuojennuksen jatkamisvaatimus
Osakeyhtiön sukupolvenvaihdoksen verotuksesta annetussa Verohallinnon ohjeessa (A56/200/2017) todetaan, että huojennuksessa tarkoitettuun toiminnan jatkamiseen vaadittava omistaja-asema on olemassa, kun huojennusta vaativalla lahjansaajalla on vähintään 10 prosentin äänivalta yhtiössä. Kun äänioikeuden osalta kysymys on jatkamisedellytyksen täyttämisestä, voidaan sen täyttymisessä ottaa huomioon lahjansaajan kaikki omistukset yhtiössä, jonka toimintaa hän jatkaa. Huojennuksen kohteena olevan lahjoituksen ei siten ole edellytetty oikeuttavan vähintään 10 %:n ääniosuuteen yhtiössä, mutta edellytyksenä huojennuksen soveltamiselle on pidetty, että lahjoitus yhdessä lahjansaajan aikaisemmin omistamien osakkeiden kanssa on tuottanut vähintään 10 %:n äänioikeuden yhtiössä.
Perintö- ja lahjaverolaki ei sisällä määritelmää siitä, mitä ’yrityksen jatkamisella’ tarkoitetaan. KHO on käsitellyt ratkaisunsa perusteluissa aikaisempaa oikeuskäytäntöä, minkä mukaan on vakiintuneesti katsottu, että jatkamisvaatimus täyttyy, kun jatkaja toimii yhtiön toimitusjohtajana tai hallituksen jäsenenä. KHO katsoi vuonna 2015 antamassaan ratkaisussa, ettei lahjansaaja jatka yritystoimintaa lahjana saamillaan varoilla, jos lahjoitettaviin osakkeisiin liittyvä äänioikeus jää kokonaisuudessaan lahjanantajalle, vaikka lahjansaaja kuuluu yhtiön hallitukseen ja työskentelee yhtiön palveluksessa (KHO 2015:154). KHO:n vuonna 2014 tehdyssä päätöksessä hyväksyttiin, että yritystoiminnan jatkaminen voi perheyhtiössä tapahtua myös käyttämällä päätösvaltaa osakkuuden perusteella ja toimimalla yhtiön johtotehtävissä, vaikka saaja ei kuulunut yhtiön hallitukseen tai toiminut yhtiön toimitusjohtajana (KHO 2014:92). Kyseissä tapauksessa lahjan saaja toimi talouspäällikkönä, joka vastasi perheyhtiön ulkoisesta laskennasta ja sen kehittämisestä sekä henkilöstö- ja palkkahallinnosta, ja joka lisäksi kuului yhtiön johtoryhmään.
KHO:n ratkaisu
Nyt kysymyksessä olevassa tapauksessa huojennuksen edellyttämän jatkamisvaatimuksen katsottiin täyttyvän, kun lahjoituksen saaja sai 10 % suuruisen omistusosuuden ja 2,5 prosentin suuruisen äänivallan yhtiössä. KHO katsoi, että lahjansaajan oikeudellinen asema yhtiön vähemmistöosakkaana ei ole ratkaisevasti erilainen, olipa hänen äänivaltansa 2,5 tai 10 prosenttia. Koska lakiin ei sisälly äänivaltaa koskevaa edellytystä, KHO katsoi, että lahjasaaja jatkoi yritystoimintaa lahjana saadussa yrityksessä, kun lahjoitettaviin osakkeisiin liittyvä 2,5 prosentin äänioikeus siirtyy hänelle ja kun hän toimii yhtiön hallituksen jäsenenä. Verohallinnon sukupolvenvaihdosta koskeva ohje on tällä hetkellä päivitettävänä ja kyseinen ratkaisu antaa aihetta muuttaa ohjetta myös yritystoiminnan jatkamisvaatimuksen täyttymisen osalta.
