Väliyhteisölaki
Väliyhteisölailla pyritään ehkäisemään veron kiertämistä veroparatiisivaltioiden kautta. Väliyhteisöllä tarkoitetaan tiivistetysti verovelvollisten määräysvallassa olevaa kevyen verotuksen maassa sijaitsevaa yritystä tai yksikköä. Suomen väliyhteisölain perusteella yrityksen tai muun yksikön sijaintivaltiota pidetään kevyen verotuksen valtiona, mikäli yksikön tuloverotuksen tosiasiallinen taso sen asuinvaltiossa on alle 3/5 Suomen verotuksen tasosta eli toisin sanoen alle 12 %.
Väliyhteisölain vuonna 2019 muuttuneet säännöt
Väliyhteisölaki uudistettiin lähes kokonaan 1.1.2019 alkaen vastaamaan tarkemmin EU-direktiivin (Euroopan Neuvoston direktiivi 2016/1164, ns. ATAD) määräyksiä ja samalla lakia pyrittiin selkeyttämään. Merkittävimmät muutokset koskevat väliyhteisölain soveltumiseen vaadittavan määräämisvallan laskentatapoja ja niin sanottuja escape-sääntöjä. Lain soveltamisedellytyksiä laajennettiin lisäksi siten, että jatkossa myös Suomessa rajoitetusti verovelvolliselle voidaan määrätä väliyhteisölain perusteella maksettavaksi veroa, jos rajoitetusti verovelvollisen osuus väliyhteisöön muodostuu Suomessa sijaitsevan kiinteän toimipaikan kautta. Aikaisemmin väliyhteisölaki on soveltunut vain Suomessa yleisesti verovelvollisiin.
Muutokset koskien määräämisvaltaa
Vanhan väliyhteisölain määräämisvaltaa koskevien edellytysten täyttyminen selvitettiin kaksivaiheisesti. Ensin selvitettiin, oliko väitetty matalan verotuksen valtiossa sijaitseva yritys tai yksikkö Suomessa yleisesti verovelvollisten määräämisvallassa. Mikäli Suomessa yleisesti verovelvolliset omistivat yhdessä vähintään 50 % ulkomaisen yksikön äänimäärästä, pääomasta tai osuudesta yksikön tuloon, täyttyi kaksivaiheisen tarkastelun ensimmäinen edellytys. Mikäli ulkomaisella yksiköllä oli vain yksi Suomessa yleisesti verovelvollinen omistaja, joka omisti esimerkiksi 49 % yksikön äänimäärästä, pääomasta ja oikeudesta sen tuloon, toista edellytystä ei tarvinnut edes tarkastella.
Mikäli ensimmäinen edellytys vähintään 50 prosentin omistuksesta täyttyi, tarkasteltiin määräämisvaltaa vielä osakaskohtaisesti. Mikäli yksittäinen osakas omisti lähipiirinsä kanssa vähintään 25 % väliyhteisön äänimäärästä, pääomasta tai osuudesta sen tuloon, väliyhteisön tulo voitiin verottaa kyseisen osakkaan tulona. Mainitun 25 prosentin rajan alittuessa kyseisen osakkaan osuus väliyhteisön tulosta ei ollut Suomessa veronalaista.
Vuoden 2019 uudistuksessa väliyhteisölaista poistettiin määräämisvallan tarkastelun kaksivaiheisuuden. Määräämisvaltaa tarkastellaankin nykyisin kunkin yksittäisen omistajan osalta suoraan erikseen. Uudistetun lain mukaan määräämisvaltaedellytys täyttyy, jos verovelvollinen omistaa välittömästi tai välillisesti yhdessä lähipiirinsä kanssa vähintään 25 % väitetyn väliyhteisön äänimäärästä, pääomasta tai oikeudesta sen voittoon. Vanhan lain edellytys Suomessa yleisesti verovelvollisten vähintään 50 %:n yhteisomistuksesta poistettiin. Myös ulkomaalaisen etuyhteysosapuolen omistukset otetaan huomioon, kun lasketaan määräämisvallan täyttymisedellytyksiä. Vanhan lain mukaan huomioon otettiin vain Suomessa yleisesti verovelvollisten etuyhteysosapuolten omistukset. Laki sisältää myös yksityiskohtaiset säännökset lähipiirin määräytymisestä.
Muutokset koskien escape-säännöksiä
Väliyhteisölaki uudistui merkittävästi myös niin sanottujen escape-sääntöjen osalta. Escape-säännöt tarkoittavat muun muassa väliyhteisön toimialaan ja sen sijaintimaan verosopimukseen liittyviä edellytyksiä, joiden nojalla väliyhteisön tuloa ei veroteta sen omistajan tulona, vaikka muut väliyhteisölain edellytykset täyttyisivätkin.
Uudistetun väliyhteisölain mukaan ETA-alueella sijaitsevaa yksikköä ei pidetä väliyhteisönä, jos yksikkö on tosiasiassa asettunut ETA-alueella sijaitsevaan maahan ja harjoittaa siellä merkittävää taloudellista toimintaa. Merkittävä taloudellinen toiminta edellyttää erityisesti omaa henkilökuntaa, koneistoa ja liiketiloja.
ETA-alueen ulkopuolelle sijoittautuneiden yksiköiden osalta täytyy lisäksi kolmen lisäedellytyksen täyttyä, jotta yksikköä ei katsota väliyhteisöksi: 1) lainkäyttöalue ei ole EU:n yhteistyöhaluttomien lainkäyttöalueiden mustalla listalla, 2) lainkäyttöalueen kanssa on voimassa sopimus viranomaisten välisestä tietojenvaihdosta veroasioissa, ja 3) yksikkö harjoittaa laissa säädetyn toimialapoikkeuksen mukaista toimintaa. Poikkeuksen piiriin kuuluvia toimialoja ovat muun muassa teollinen tuotantotoiminta, siihen verrattava muu toiminta sekä tällaista toimintaa palveleva myynti- ja markkinointitoiminta.
Hallituksen esityksessä on esimerkkejä escape-sääntöjen soveltumisesta, mutta nämä säännöt täsmentyvät vasta verotus- ja oikeuskäytännössä.
Johtopäätöksiä
Mikäli väliyhteisölain soveltamisedellytykset täyttyvät, Suomi saa verottaa osan väliyhteisön tulosta sen osakkeenomistajan tulona. Osakkeenomistajan veronalainen väliyhteisötulo määräytyy hänen omistusosuutensa mukaisesti. Mikäli osakkeenomistaja on luonnollinen henkilö, maksaa hän väliyhteisötulosta joko pääoma- tai ansiotuloveron. Yhteisöosakas maksaa 20 %:n yhteisöveron. Suomi hyvittää Suomeen väliyhteisötulosta maksettavasta Suomen verosta väliyhteisön ulkomaille samasta tulosta maksaman veron.
Jos väliyhteisölain soveltamisedellytykset täyttyvät, tulee näkemyksemme mukaan väliyhteisölain soveltumiseen ottaa oma-aloitteisesti kantaa väliyhteisön osakkeenomistajan veroilmoituksella. Väliyhteisötulon ilmoittamatta jättäminen voi johtaa veronkorotuksiin tai pahimmillaan jopa rikosoikeudelliseen vastuuseen. Escape-sääntöjen soveltuminen tulee aina tarkistaa huolellisesti kunkin tapauksen ominaispiirteet huomioiden. Käytännössä ETA-alueella todellista liiketoimintaa harjoittavaa yhtiötä ei tulisi katsoa väliyhteisöksi, mutta lain sanamuoto ja esityöt antavat tilaa tulkinnoille. Vielä enemmän tulkinnanvaraisuutta aiheuttavat ETA-alueen ulkopuolella sijaitsevan yksikön escape-säännöt.
