Verkkokaupan arvonlisäverotuksen haasteet aiheutuvat käytännössä usein siitä, että kyseessä on kansalliset rajat ylittävä kauppa, jolloin myynnin arvonlisäverokohtelua arvioitaessa on huomioitava paitsi yleiset arvonlisäverotuksen myyntimaata koskevat säännökset, niin myös verkkokauppaa koskevat erityissäännökset.
Myyntimaata eli sitä, minkä maan arvonlisäverotuksen piirissä kauppa on, määritettäessä merkitystä on sillä, onko kyseessä tavara vai palvelu. Merkitystä on myös sillä, onko asiakas kuluttaja-asiakas vai elinkeinonharjoittaja (elinkeinonharjoittajalla tarkoitettaan arvonlisäverotuksessa liiketoiminnan harjoittajaa yritysmuodosta riippumatta). Lisäksi on huomioitava, tapahtuuko kauppa EU:n sisällä vai niin sanotuissa kolmansissa valtioissa. Jos kyseessä on EU:n ulkopuolelle suuntautuva kauppa, on huomioitava, että EU:n ulkopuolisessa valtiossa saattaa hyvinkin olla omia vaatimuksia kauppiaille, jotka poikkeavat siitä, mitä noudatetaan EU:n piirissä.
Itse verkkokauppiaan arvonlisäverokohtelun kannalta on usein ratkaisevaa, missä roolissa hänen katsotaan toimivan, eli onko verkkokauppiasta itseään pidettävä myyjänä suhteessa loppuasiakkaaseen. Arvonlisäverotusta koskevat haasteet aktualisoituvat yleensä siinä tilanteessa, että verkkokauppiasta on pidettävä myyjänä suhteessa loppuasiakkaaseen, ja loppuasiakas sijaitsee ulkomailla.
Palvelukauppa
Jos kaupan kohteena on palvelu, on määritettävä palvelun arvonlisäverotuksellinen luonne, minkä myötä voidaan määrittää palvelun myyntimaa. Verkkokaupassa on usein kyse siitä, onko kyseessä sähköinen palvelu vai jokin muu palvelu. Todettakoon, että pelkästään se, että palvelu myydään verkon välityksellä, ei tee palvelusta sähköistä palvelua. Tyypillisiä esimerkkejä sähköisistä palveluista ovat muun muassa mobiilisovellukset. Sähköisillä palveluilla, kuten myös muilla palveluilla, on niitä koskevat myyntimaasäännöksensä, jotka määrittävät, minkä maan arvonlisäverolakia myyntiin sovelletaan. On huomattava, että ainoastaan EU:n piirissä arvonlisäverosääntely on yhtenäistä sen pohjautuessa arvonlisäverodirektiiviin. Arvonlisäveroja ja sen tyyppisiä veroja on kuitenkin käytössä ympäri maailman, ja ne saattavat poiketa EU-maiden arvonlisäverosäännöksistä eivätkä välttämättä ole linjassa arvonlisäverodirektiivin kanssa. Tässä kirjoituksessa käsitellään tarkemmin sähköisten palveluiden myyntimaasäännöksiä ja raportointia.
Sähköisen palvelun osalta myyntimaa määräytyy elinkeinonharjoittajalle suuntautuvan myynnin osalta elinkeinonharjoittajaostajia koskevan pääsäännön mukaan, eli myyntimaa on ostajan maa. Jos kyseessä on toinen EU-valtio, myyjä käytännössä tarvitsee ostajan alv-tunnuksen, jolloin myyntiin voidaan soveltaa käännettyä arvonlisäverovelvollisuutta. Jos kyseessä on EU:n ulkopuolinen maa, tarvitaan muu riittävä näyttö siitä, että ostaja on elinkeinonharjoittaja. Tällainen voi olla esimerkiksi ostajan kaupparekisteriote tai veronumero. EU:n ulkopuolisen valtion osalta tämä turvaa sen, että myyntiin ei tule sovellettavaksi EU-myyjävaltion arvonlisävero, mutta koska ostajan maan sääntely ei välttämättä vastaa arvonlisäverodirektiiviä, ei voida varmuudella sanoa, että myyjällä ei olisi velvoitteita ostajan maassa.
Kuluttaja-asiakkaan osalta sähköisen palvelun myyntimaa on arvonlisäverodirektiivin piirissä oltaessa ostajan sijoittautumismaa, jos kuluttajille suuntautuvien sähköisten palvelumyyntien ja tavaramyyntien yhteismäärä ylittää 10.000 euroa vuodessa kahtena peräkkäisenä kalenterivuotena. Sähköisen palvelun myyjällä on kaksi vaihtoehtoa sille, miten arvonlisäverot voidaan raportoida ja tilittää ostajan maahan. Myyjä voi ensinnäkin rekisteröityä arvonlisäverovelvolliseksi ostajan maassa, jolloin raportointi ja arvonlisäverojen maksu hoidetaan kyseisen maan veroviranomaisen kanssa. Toinen vaihtoehto on arvonlisäverotuksen erityisjärjestelmä, joka mahdollistaa sen, että vaikka myynnit kuluttajille ovat toisen EU-maan arvonlisäveron alaisia, ilmoittaminen ja verojen tilitykset voidaan hoitaa myyjän maan Verohallinnon kanssa. Arvonlisäveron erityisjärjestelmä laajeni 1.7.2021 alkaen kattamaan kaikki kuluttajille myytävät palvelut (sekä tavaramyynnin, josta lisää jäljempänä). Erityisjärjestelmän piiriin eivät kuitenkaan kuulu sellaiset palvelut, joiden myyntiin sovelletaan kuluttajakaupan yleissääntöä eli palvelut, joiden myyntimaa on myyjän maa.
Sähköisessä palvelukaupassa on kuluttajakaupassa erityistä merkitystä sillä, että myyjä kykenee määrittämään ostajan sijoittautumisvaltion. Samaten sähköisen palvelun myynnissä on erityistä merkitystä sillä, mitä tahoa pidetään palvelun myyjänä suhteessa loppuasiakkaaseen. Sähköinen verkkokauppa itse saattaa olla palvelun myyjä, välittäjä tai komissionääri, minkä lisäksi verkkokaupan toteutuksessa on yleensä mukana myös maksunvälittäjä. Asiakkaan sijoittautumisvaltion ja myyjän määrittämisestä on sähköisen palvelukaupan osalta erityissääntelyä.
Tavarakauppa
Tavarakaupassa myyntimaa ja sovellettava arvonlisävero määrittyvät käytännössä tavaran liikkeen perusteella oli kyseessä sitten verkon välityksellä tai muutoin myytävä tavara. Mikäli tavara ei missään vaiheessa käy Suomessa, tavaran myynti ei ole Suomen arvonlisäverotuksen piirissä ja toisaalta, jos tavara ei käy EU-alueella, myynti ei ole myöskään minkään toisen EU-maan arvonlisäverotuksen piirissä. Velvoitteita saattaa olla niissä kolmansissa maissa, joissa tavara on kaupan yhteydessä käynyt.
Kun elinkeinonharjoittajalle suuntautuvassa tavarakaupassa tavara kuljetetaan EU-maasta toiseen, kyseessä yleensä on myyjälle verovapaa yhteisömyynti, ja ostaja suorittaa arvonlisäveroa omassa maassaan yhteisöhankinnan perusteella. Jos tavara viedään EU:n ulkopuolelle, kyseessä on yleensä myyjän maassa verovapaa vientikauppa, mutta ostajan maassa pääsääntöisesti on maahantuonnista aiheutuvia velvoitteita joko myyjälle tai ostajalle.
Toisessa EU-maassa sijaitsevalle kuluttajalle suuntautuvassa myynnissä, jossa myyjä tai joku myyjän puolesta kuljettaa tavaran kuluttajalle toiseen EU-maahan, tulevat sovellettavaksi tavaroiden etämyyntiä koskevat säännökset. Mikäli myyjällä on EU:ssa rajat ylittävää kuluttajamyyntiä yhteensä yli 10.000 euroa vuodessa kahtena peräkkäisenä kalenterivuotena (mukaan lukien sähköisten palveluiden myynti), tavaran myyntimaa on maa, jossa tavaran kuljetus ostajalle päättyy eli käytännössä kuluttajaostajan maa. Tämä seurauksena myyjän on joko rekisteröidyttävä arvonlisäverovelvolliseksi ostajan maassa, tai se voi soveltaa erityisjärjestelmää, mikä tuli tavaroiden etämyynnin osalta mahdolliseksi 1.7.2021 alkaen. Erityisjärjestelmät, joita on kaikkiaan kolme erilaista eri tilanteisiin soveltuvaa (näistä unionin järjestelmä ja tuontijärjestelmä koskevat tavarakauppaa), mahdollistavat sen, että myyjän ei tarvitse rekisteröityä arvonlisäverovelvolliseksi ostajan maassa, vaan se voi hoitaa raportoinnin ja tilitykset oman Verohallintonsa kanssa, vaikkakin myynti on ostajan maan arvonlisäverotuksen piirissä. Erityisjärjestelmien laajentuessa koskemaan tavaroiden etämyyntiä, tuli voimaan myös erityissääntelyä sen osalta, milloin sähköistä markkinapaikkaa (eli esim. verkkokauppaa) on pidettävä tavaran myyjänä suhteessa loppuasiakkaaseen. Kun verkkokauppaa pidetään myyjänä suhteessa loppuasiakkaaseen, se on arvonlisäverovelvollinen loppuasiakkaalle suuntautuvasta myynnistä.
Jos tavara toimitetaan kuluttaja-asiakkaalle EU:n ulkopuolelle, kyseessä on yleensä myyjän maassa verovapaa vientikauppa, mutta kuten myös elinkeinonharjoittajalle suuntautuvassa vientikaupassa, ostajan maassa todennäköisesti on maahantuonnista aiheutuvia velvoitteita.
Tilanne saattaa olla myös sellainen, että tavara toimitetaan ostajalle EU-maahan suoraan EU:n ulkopuolelta. Tällaisessa tilanteessa myyjä saattaa olla velvollinen suorittamaan maahantuonnin arvonlisäveroa siinä EU-maassa, johon tavara on toimitettu EU:n ulkopuolelta. Maahantuonnin arvonlisäveron suorittamisen voi tietyissä tilanteissa välttää sillä, että myyjä rekisteröityy edellä mainittuun erityisjärjestelmään, tuontijärjestelmään. Tuontijärjestelmään rekisteröidyttäessä arvonlisäveroa suoritetaan ainoastaan tavaran etämyynnistä kuluttajalle eikä sitä edeltävästä tavaran maahantuonnista.
Lopuksi
Edellä on esitetty hyvin yleisluonteinen kuvaus arvonlisäverotuksesta siinä tilanteessa, että on myyty palvelua tai tavaraa verkkokaupan välityksellä. Tilanteet ovat moninaisia, huomioitavia säännöksiä on paljon, eivätkä ne useinkaan ole yksiselitteisiä. Fiscales avustaa säännöllisesti asiakkaitaan kansainvälistä arvonlisäverotusta koskevissa kysymyksissä ja tarvittaessa hyödynnämme ympäri maailman sijaitsevia verkostoyheistyökumppaneitamme.
